Avantages en nature du dirigeant
La réforme des avantages en nature et des frais professionnels s’applique également aux dirigeants soumis au régime général de sécurité sociale.
Toutefois, les principes d’évaluation des frais professionnels et des avantages en nature diffèrent en fonction de la catégorie concernée : mandataire social soumis au régime général ou salarié (ayant un contrat de travail).
En revanche, la réforme des avantages en nature et des frais professionnels n’a pas vocation à s’appliquer aux dirigeants relevant du régime social des non salariés. En effet, pour cette catégorie, les charges sociales étant assises sur les revenus professionnels entendus au sens de l’impôt sur le revenu, ce sont les règles retenues en matière fiscale qui prévalent.
L’ESSENTIEL A RETENIR :
En matière d’avantages en nature, contrairement aux règles retenues pour les salariés, l’évaluation des avantages nourriture et logement des dirigeants devra être opérée au réel (sauf exception de justifier d’un contrat de travail au titre duquel ils perçoivent une rémunération distincte de celle de leur mandat social). En revanche, comme pour les salariés, l’avantage véhicule et NTIC des dirigeants pourra être évalué selon la méthode forfaitaire.
En matière de frais professionnels, les forfaits admis par l’administration pour les salariés sont inapplicables aux dirigeants. Aussi, ceux-ci ne bénéficient pas de la présomption d’utilisation conforme à leur objet à due concurrence des forfaits admis pour les salariés. L’exonération sociale des frais professionnels sera donc subordonnée à la preuve des dépenses réellement engagées sur présentation de justificatifs.
I. Dirigeants soumis au régime général de sécurité sociale
A. Dirigeants concernés
1. Gérants minoritaires ou égalitaires de SARL et de SELARL,
2. Présidents et directeurs généraux de SA et de SELAFA,
3. Ainsi que les présidents et dirigeants de SAS.
B. Avantages en Nature
Les avantages en nature nourriture et logement devront être déterminés d’après les valeurs réelles et non selon les bases forfaitaires.
Bien entendu, la réalité du cumul du mandat social et du contrat de travail s’appréciera notamment par le fait que l’intéressé cotise au régime d’assurance chômage au titre de son contrat de travail comme le rappelle la circulaire du 7 janvier 2003.
Les montants forfaitaires d’évaluation des avantages en nature fixés par l’arrêté du 10 décembre 2002 constituent des évaluations minimales. Aussi, pour un salarié (contrat de travail), il n’est pas possible de convenir d’une évaluation inférieure à celle retenue par l’administration.
Toutefois, les mandataires sociaux étant exclus de l’évaluation forfaitaire des avantages en nature nourriture et logement, l’évaluation au réel de ces avantages pourra s’avérer inférieure au montant minimal forfaitaire retenu pour les salariés sous réserve de la production de justificatifs.
En revanche, pour les avantages en nature véhicule et outils issus des NTIC, l’évaluation forfaitaire est admise.
1. Nourriture
L’évaluation de l’AN ne peut être opérée que selon sa valeur réelle, soit sur la base de l’économie réalisée.
La circulaire du 7 janvier 2003 précise à propos des mandataires sociaux que « pour l’avantage nourriture, la valeur réelle prend en compte le prix payé par l’employeur ou les justificatifs de facture payée par ces personnes. »
Particularités du mandataire social d’une entreprise de restauration soumis au régime général :
Dans un certain nombre de branches professionnelles dont celle des hôtels, cafés, restaurants, l’employeur est tenu de fournir à ses salariés un repas ou à défaut, une indemnité compensatrice. L’évaluation de cet avantage en nature nourriture est opérée en référence au MG, soit 3,31 € en 2010 en application de l’arrêté du 28 avril 2003. Toutefois, cet arrêté ne vise que le personnel de l’entreprise et n’a donc pas vocation à s’appliquer aux mandataires sociaux. L’évaluation pour ces derniers doit donc s’effectuer au réel. En application de ce principe, lorsque le mandataire est nourri gratuitement, les URSSAF opèrent un redressement sur la base de la valeur réelle du prix de facturation au public le plus bas d’un menu proposé par le restaurateur.
Si le mandataire social est tenté de faire valoir sa minoration dans la limite de 30% des produits vendus par l’entreprise, cet argument ne vaut toutefois que pour les salariés de l’entreprise.
2. Logement
L’arrêté du 10 décembre 2002 se contente de préciser que cet avantage doit être déterminé d’après la valeur réelle.
La circulaire du 7 janvier 2003 précise que la valeur réelle est déterminée d’après la valeur du loyer. Elle précise par ailleurs que :
- Lorsque la valeur du loyer ne peut être connue, la valeur du loyer correspond au taux des loyers pratiqués dans la localité pour un logement de surface identique,
- ou à défaut la valeur locative servant de base à l’établissement de la taxe d’habitation,
- ou à défaut (si cette dernière n’est pas connue), c’est le forfait qui s’applique.
3. Véhicule
a. Evaluation forfaitaire
Si la globalisation du forfait comprenant le carburant devait ne pas être retenue, la valorisation du carburant devrait être opérée au réel. L’ avantage en nature véhicule et carburant s’établirait donc comme suit :
b. Evaluation au réel
L’évaluation au réel de l’avantage en nature véhicule est fixée par l’arrêté du 10 décembre 2002, « pour les salariés et assimilés » (soit, pour les mandataires sociaux soumis au régime général de sécurité sociale).
Le calcul de cet avantage en nature varie selon que la société est propriétaire ou locataire du véhicule mis à disposition de manière permanente du mandataire social.
- Véhicule acheté par l’employeur
L’utilisation privée (calculée au prorata sur la base du kilométrage parcouru pour un usage personnel / kilométrage parcouru annuellement) comprend l’amortissement du prix d’achat TTC sur 5 ans (soit 20% par an ou 10% si le véhicule a plus de 5 ans), l’assurance et les frais d’entretien ainsi que, le cas échéant, les frais de carburant.
- Véhicule loué par l’employeur
L’utilisation privée (calculée au prorata sur la base du kilométrage parcouru pour un usage personnel / kilométrage parcouru annuellement) comprend le coût global de la location, de l’entretien et de l’assurance TTC ainsi que du carburant éventuellement.
4. NTIC
L’évaluation forfaitaire de l’avantage en nature des outils issus des NTIC correspond à 10% du coût d’achat public TTC ou, le cas échéant, du coût annuel de l’abonnement.
La méthode forfaitaire sera d’autant plus souvent retenue qu’il est particulièrement difficile de justifier au réel de l’utilisation privée de ces outils (y compris avec les factures détaillées d’achat ou d’abonnement de ces outils).
Si pour les salariés, l’administration admet qu’il n’y a pas d’avantage en nature dans l’hypothèse où le salarié est contraint par écrit (contrat de travail, directive, etc…) de ne faire qu’utilisation strictement professionnelle des outils mis à sa disposition, cette situation ne semble pas applicable aux mandataires sociaux faute pour ces derniers d’être liés à la société par un lien de subordination.
C. Rappel en matière fiscale
L’instruction administrative du 6 février 2004 fixe les conséquences fiscales de la modification des règles sociales en matière d’avantages en nature mais aussi de frais professionnels.
L’administration fiscale indique que « la situation des dirigeants et des personnes assimilées reste inchangée au regard tant des avantages en nature, qui sont évalués d’après leur valeur réelle, que des allocations forfaitaires pour frais, qui constituent une rémunération imposable en application de l’article 80 ter du CGI ».
Il est dit par ailleurs : « En ce qui concerne les avantages en nature, les avantages en nature nourriture et logement doivent être retenus pour leur valeur réelle. Par exception, ces avantages peuvent faire l’objet d’une évaluation forfaitaire lorsque les intéressés justifient :
- d’une part, d’un contrat de travail au titre duquel ils perçoivent une rémunération distincte de celle de leur mandat social et sont assujettis au régime d’assurance chômage géré par l’UNEDIC,
- d’autre part que ces avantages se rattachent au contrat de travail en question.
En revanche, l’évaluation des avantages résultant de la mise à disposition d’un véhicule ou d’outils issus des NTIC peut s’effectuer forfaitairement même en l’absence de cumul d’un contrat de travail avec le mandat social. »
Il en découle deux remarques :
- en ce qui concerne les dirigeants assimilés salariés, la fiscalité s’aligne sur la législation sociale,
- les mandataires assimilés salariés sans contrat de travail (cas le plus courant) ne sont pas traités de la même façon que les salariés même si par ailleurs ils relèvent d’un régime semblable (régime général) : c’est le cas des avantages en nature nourriture et logement qui ne peuvent pas faire l’objet d’une évaluation forfaitaire.
II. Dirigeants soumis au régime des non-salariés (cas des gérants majoritaires de SARL passible de l’IS)
Les gérants majoritaires de SARL passibles de l’IS relèvent du régime des non-salariés. En vertu de l’article L131-6 du CSS, les cotisations sociales des travailleurs non salariés (TNS) sont assises sur le revenu professionnel non salarié retenu pour le calcul de l’impôt sur le revenu avant un certain nombre de déductions, exonérations ou abattements spécifiques limitativement énumérés (allègement des charges fiscales en faveur des entreprises nouvelles, exonération des bénéfices dans les ZFU, régime facultatif de retraite ou de prévoyance, abattement pour les adhérents des centres de gestion agréés, investissement outre-mer, reports déficitaires des années antérieures, amortissements différés, plus-values et moins-values à long terme).
Les cotisations sont calculées sur la rémunération imposable à l’impôt sur le revenu dans le cadre de l’article 62 du CGI.
La détermination du montant net des rémunérations des gérants et associés visés à l’article 62 du CGI a fait l’objet d’aménagements importants ces dernières années. Le montant imposable des rémunérations est déterminé après déduction des cotisations et primes mentionnées à l’article 154 bis, selon les règles prévues en matière de traitements et salaires. Cette mesure, qui n’a cependant pas pour effet de conférer aux revenus en cause le caractère de salaires, permet en pratique aux intéressés de bénéficier, de la déduction de leurs autres frais professionnels en fonction des dispositions de l’article 83-3, c’est-à-dire, soit en pratiquant la déduction forfaitaire de 10%, soit en justifiant de leurs frais réels.
Les avantages en nature concédés au dirigeant en rémunération de son activité sont toujours à évaluer, pour leur prise en compte dans le revenu imposable, selon leur valeur réelle.
Il n’existe donc pas de modalités forfaitaires d’évaluation de ces avantages comme pour les rémunérations allouées aux dirigeants salariés, position certainement contestable du fait du renvoi de l’article 62 du CGI aux règles des traitements et salaires.
L’administration fiscale ne prévoit aucune modalité pratique d’évaluation. Dans sa documentation de base à jour au 2 mars 1998, elle pose un principe sans exception d’évaluation au réel des avantages en nature des gérants majoritaires de SARL passibles de l’IS.
Sources : S&R – OEC – Mars 2011